抗税罪
李建锋律师
一、抗税罪的概念
指负有纳税义务的个人，故意违反税收法律法规，采取暴力、威胁方法拒不缴纳税款的行为。
二、抗税罪的构成
①犯罪客体：国家税收征收管理制度和执行征税职务的税务工作人员的人身权利。
②客观方面：行为人以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的行为。
抗税行为的认定：其一，具有违反税收征管法律、法规的行为。即拒绝依照税收征管法律、法规履行纳税义务。具体而言，有以下几种表现形式：拒绝办理税务登记；拒绝办理纳税申报及提供纳税资料；拒不按期缴纳税款；拒绝缴纳滞纳金；拒绝接受税务检查。其二，采取暴力、威胁方法，拒不缴纳税款。“暴力”主要是指对税务人员人身实行的打击或强制。如殴打、捆绑、强制禁闭等。另外，为阻碍征税而砸毁税务人员使用的交通工具、聚众冲击打砸税务机关的也应视为使用暴力。暴力的内容，不包括故意重伤、故意杀人。如果以故意重伤、故意杀人的手段抗税的，则只能认定为属于抗税动机的故意杀人罪或者故意伤害罪。暴力的程度，只能限于造成轻伤，如果造成重伤、死亡，则其性质不再属于抗税罪的暴力。暴力手段的时间，限于针对执行征税的税务人员当场实施，即发生在税务人员依法征税的过程中。如果在事后对征税人员实行报复性侵害致使其伤害、死亡的，应以故意伤害罪或故意杀人罪论处。“威胁”是指对税务人员实施的精神强制。威胁的内容是多方面的，如以杀害、伤害其本人或亲属，毁坏财产，损害其名誉等进行强制。威胁的内容，不必要求具有付诸实施的当场性，无论是以当场可以实现的或者过后在某时间实施的不利情况相威胁，不影响认定。威胁的内容，不必是违法的加害。除以杀害、伤害等违法的内容进行威胁之外，也可以是对征税人员不利，但内容合法地进行威胁。在税务人员坚持征税的情况下，行为人是否真的有意将威胁内容付诸实现，不影响认定。总之，只要暴力、威胁的方法行为达到“阻碍其继续履行税收征管职务”的程度即可构成抗税罪。而不必达到“足以危及他人人身安全”、“使他人不能拒绝”的程序。
犯罪对象：包括依法征税的税务人员和应纳税款。
税务人员的认定：其一，扣缴义务人不是税务人员。对纳税人以暴力、威胁方法阻碍扣缴义务人代扣、代收税款的，不宜以抗税罪论处。因为扣缴义务承担的代扣代缴、代收代缴税款义务是税法强制委托的，与纳税人的法律地位是平等的，其利用与纳税人的经济往来关系从其持有的纳税人的收入中直接扣应纳税款；或者在收取费用时同时收取应纳税款。所以，扣缴义务人不是征税主体，而是税务管理的相对人。其二，代征人应视为一种特殊的税务人员。纳税人以暴力、威胁方法，抗拒代征人征收税款的，应以抗税罪论处。所谓代征，是指税务机关因征管力量不足，根据国家有关规定，委托有关单位或者个人代征少数零星分散的税款，并发给委托代征证书，受委托的单位或者个人按照代征证书的要求，以税务机关的名义依照《税收征管法》征收税款的行为。例如，税务机关可以委托个体协会、居民委员会或者村民委员会，负责向零星的个体户或者承包户征收税款。这种被委托的单位或者个人，即属于代征人。由于代征税款的职责是税务机关委托的，代征人具有一定的税收征管权，如检查权、处罚权等。因此，应将代征人视同税务人员，可以成为抗税罪的侵害对象。
应纳税款的认定：仅限于依法应缴纳的税款，错征税款不在此列。在税收征管中，常因税务人员工作疏忽，或不熟悉税法，或者因其他主观原因而发生搞错征税对象、纳税人，算错应纳税款等错误，导致错征税款。在错征税款的情况下，如果纳税人采用暴力、威胁方法抗拒缴纳税款的，是否构成抗税罪？以暴力方法抗拒缴纳税款，造成税务人员伤害或者死亡的，怎么处理？讨论
③犯罪主体：纳税人。单位不构成。
“两高”的司法解释曾规定单位可以构成，但是这一规定已在以后的司法解释中取消；《刑法》明确规定单位可以成为其他涉税犯罪的主体，惟独对抗税罪没有规定，表明立法者对单位成为本罪主体持否定态度。司法实践中，确有少数单位组织其职工集体抗税的现象。对抗税的发动者、组织者、主要参加者，如符合抗税罪构成要件的，以抗税罪论处。对抗税的一般参与者不宜追究刑事责任，更不应对单位处以罚金。
④主观方面：故意。行为人基于抗拒缴纳税款的目的而实施暴力、威胁。
追诉标准：以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，应予追诉。
三、抗税罪的认定
1、情节轻微的抗税行为与抗税罪的界限
新《征管法》第六十七条规定：“以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，是抗税，除由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金外，依法追究刑事责任。情节轻微，未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款一倍以上五倍以下的罚款。”可见，一般抗税行为与抗税罪的界限在于情节是否轻微。情节可考虑两方面的内容：一是暴力程度、后果以及威胁的内容；（如果只是一般推搡等行为，未造成严重后果，或者只是一般威胁性词语，不应当作为犯罪处理；如果暴力、威胁的手段恶劣，即使数额较小，也应当认定为犯罪。二是拒缴的税款数额和抗税次数。拒缴税款数额较小，或者非屡征屡抗，不以犯罪论处。反之，则要追究其抗税罪的刑事责任。对于上述两个方面应综合考虑，只有两个方面均较轻微，才能认定为一般抗税行为，由税务机关予以行政处罚。其中，前者是主要的。
举例：某市城区举办物质交流大会，杨某无证设摊销售服装。市税务局集贸税务所工作人员李某、熊某等依法对个体业户征收税款。当收到杨某处时，杨某以无钱为由拒绝纳税。工作人员参照应纳税款12元的数额，扣押杨某所经销的童装三套，开具“临时经营纳税纳税保证金收据”交杨某存查，让她到税务所完税后取回被扣服装。杨某当众撕毁收据，抢夺所扣服装，并破口辱骂工作人员，撕泼撕打李、熊二人。之后，杨某又三次搅闹税务所，用砖头砸坏办公桌，威胁税收人员以后不得向她征收税款。
2、消极抗税（软抗税）行为的处理
即采取消极手段拒不缴纳税款，而没有采取暴力、威胁的方法抗拒缴纳税款的行为。宜采取行政处罚，而不能作出刑事处理。即只能根据《税收征管法》第68条的规定，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，由税务机关采权强制执行措施予以追缴，并可处以不缴或少缴税款50%以上5倍以下的罚款。
3、税务争议引发的抗税行为
一般先缴税，后复议，但如引起暴力抗缴的，实践中不宜以抗税罪论处。因为这种行为不符合抗税罪的构成特征：一是抗税的对象是应纳税款，错征是指不该征收的税款；二是抗税的目的是为了获取非法经济利益，拒缴错征税款不具有上述目的。对于使用暴力造成税务人员人身伤害的，应根据具体案情以伤害罪追究刑事责任。
四、抗税罪与其他罪的界限
1、 偷税罪与抗税罪
① 偷税和抗税行为针对同一税款：按一重罪处罚。（吸收犯）
② 偷税和抗税行为针对不同税款：可以实行数罪并罚。
另：针对同一应纳税款，行为人首先实施偷税行为，之后又以暴力、威胁方法抗税缴纳税款的，应当如何定性的问题。对此，1992年3月16日最高人民法院、最高人民检察院《关于办理偷税、抗税刑事案件具体应用法律的若干问题的解释》第11条曾规定，对同一税款，既犯偷税罪，又犯抗税罪的，实行数罪并罚。据此，如果偷逃税款数额较大，已经达到偷税罪数额标准的，其抗税行为也达到抗税罪标准的，应对其两个行为分别以偷税罪和抗税罪实行并罚。如果其中一个行为尚未达到构成犯罪的标准，则应按其构成犯罪的行为定罪，将另一种不构成犯罪的行为作为从重处罚的情节在量刑上予以考虑。
2、 抗税罪与妨害公务罪
二者的区别：
①犯罪主体不同。后者是一般主体。
②犯罪客体不同。后者侵犯的是国家机关的管理活动。
③主观方面故意的内容不同。后者是明知侵害的对象是正在依法执行职务的国家工作人员，而使其不能执行自己的职务。
二者是法条竞合关系。根据法条竞合的适用原则，对于抗税行为，情节严重构成犯罪的，只能以抗税罪论处。
【案例】
1999年6月7日晚，江苏省淮阴某乡周某与妻子张某从本县贩运11头生猪欲往准阴市区。淮阴县税务稽查人员对其进行检查发现，周某贩运的11头生猪无检疫证，其持有的10张准购证中，有9张是空白。据此，稽查人员宣布将其带回稽查机关处理。当时，周某为逃避处罚，在稽查车上手持杀猪刀对准税务人员姚某胸口，挟持周某，口中威胁“大不了一命换一命”，要求所有稽查人员离开现场。稽查人员对其劝阴无效，直到县公安局“110”指挥中心人员来到现场，周某才将姚某放开。
对周某的行为有两种不同意见，有的认为周某构成抗税罪，有的认为其行为构成妨害公务罪。
3、 暴力抗税致人伤亡的刑事责任：想象竞合犯
五、抗税罪的处罚
六、案件移送
公安机关接到报案后，必须尽快赶赴现场，采取果断措施以平息事件。解救、保护税务人员，妥善处置群体性抗税事件，对抗税分子作出处理。
现场勘查，应注意收集下列证据材料：1、通过现场访问，查明获取犯罪行为人煸动群众围攻、殴打税务人员的情况并获取有关证人证言；2、通过对现场进行拍照、录像，获取犯罪行为人毁坏税务人员所使用的交通工具、携带物品等物证；3、提取犯罪行为人殴打税务人员所使用的凶器等物证。同时，还应扣押、查封犯罪行为人价值相当于应纳税款的商品、货物或其他财物，以保证税款及时追缴入库。
对于在抗税中被打伤的税务人员的伤情应进行法医鉴定，以确定受伤的程度，致伤的原因。作出的鉴定结论是认定抗税行为的重要证据。
税务机关应提供犯罪行为人的纳税资料：包括纳税申报表、财务、会计报表及说明材料，与纳税有关的合同、协议书等；税务检查中形成的税务稽查文书，如税务稽查底稿、税务稽查报告、审查报告、税务处理决定书等。这些资料是纳税人依法纳税的依据，也是税务机关依法征税的依据，同时还是认定其抗税行为性质及抗税数额的重要证据。
【案例】
1999年12月21日下午，20多名请愿者打着“税务公安暴力收税，要求立即放人”的横幅，来到兰州市城关区政府。他们向城关区人民政府递交了近200人签名的请愿书。
请愿书上说，兰州市国税局城关二分局、城关区地税局、兰州市公安局城关分局税务治安室，在兰州光辉布料批发市场新市场征税过程中适用暴力，将围观群众寿国梁打得头破血流，还将经营户朱建军及受伤的寿国梁拘留。众请愿者要求立即放人，制止税务及公安人员使用暴力收税，并严肃处理有关责任人。请愿书还称，此事件已严重影响了兰州市的形象，进而还会影响兰州市在西部大开发中的作用和经济的发展，等等。
与此同时，请愿书还被分送到了兰州市委、市政府、甘肃省政府有关部门和多家新闻单位。在光辉布料批发市场，负责催收欠税的税务、公安人员一进新市场便有一群人尾随起哄，这些人喊着“狼来了”、“鬼子进村了”等乌七八糟的口号，严重阻碍了税务、公安人员依法履行职责。
兰州光辉布料市场批发市场占地17．7亩，年成交额近20亿元，是全国十大布料批发市场之一。
1998年光辉布料批发市场扩容，当年年底在市场西侧的1．7亩地上又建成了一片新市场。新市场建成后，通过招商，前后入住了130多户客商从事布料批发零售业务。
为了使这片新建的市场迅速启动起来，市场管委会决定，经予入住新市场的客商免交一年水电暖费的优惠。从1998年11月6日起，光辉布料批发市场工商管理部门向来此经商的经营商户，印发了市场经营有关注意事项的《通知》，明确规定，每月7日前依法缴纳税款、市场管理费和房屋租赁费。
1999年1月，布料批发市场国、地税务所按客商经营规模（营业房屋大小），新老市场应有区别的原则，分别核定了新市场经营商户的营业额和纳税额。
国税核定，每间房月营业额18000元，缴纳增值税720元；地税核定，每间房屋缴纳地方各税504元。老市场每间房国税核定月纳税920元；地税460元。
税款核定后，由于新老市场无人缴税，从1999年3月12日起，国、地税务所向每个经营户下发了《催缴税款通知书》，对有的经营户送达3次之多，但其中仍有11户拒绝在《催缴税款通知书》上签字。
随后，税务所逐户上门清缴。这时100多户经营户同税务人员玩起了猫捉鼠的游戏。税务人员来了，业主们便关上店门；税务人员走了，他们便又开门经营。至此，国、地税务所已无力将这里的欠税收回，于是就将问题反映到各自的主管单位——城关区国、地税局。经兰州市国税局城关二分局、城关地税局、兰州市公安城关分局税务治安室共同研究，决定从1999年12月17日开始到年底前，抽调人力集中整顿光辉布料批发市场的税收秩序，将所有欠税全部依法催缴入库。
1999年12月17日上午11时，国、地税务人员及税务治安室的公安干警来到光辉布料批发市场的新市场，进行逐户清理。
第一户是6栋1号的罗瑞平。这个精明的小伙做生意很在行，缴税却不愿意。税务、公安人员讲了半个小时的政策，他就是听不进去，一个劲地说，这里是新市场，不缴税，别人如果缴了税，我就缴。工作做不通，税务治安室便向其发了《传唤通知书》，要求第二天上午去税务治安室听候处理。罗瑞平一边在《传唤通知书》上按手印，一边还问：“税能不能少缴点？若只缴一个月的我就缴。”
但到了第二排，这里的15户却趁着税务、公安人员清理前排欠税之际，拉上卷闸门一个个溜了，见此情景税务人员只好采取税收保全措施，将这15户经营户的卷闸门全部用封条封了。
1999年12月21日上午10点，税务、公安人员到市场继续清理欠税时发现，17日的封条已全部被撕。公安人员询问一名正在刷牙的南方籍男子，这个说：“我不是这里的，什么都不知道。”
经查看身份证，此人正是撕封条的经营户之一朱建军。税务人员和公安干警问他为何不说实话，撕封条。
正在盘问当中，朱的连襟、并不在这个市场经营的寿国良却大吵大闹，煸动了100多人前来阻碍税务、公安人员清理欠税。为制止事端，保证完成清欠任务，税务治安室当即决定，以偷逃税和妨碍公务中朱建军、寿国良实行行政拘留。寿国良顽固抗拒行政拘留，在逃窜中被护栏碰破头皮，由此便引起了事端。
1999年12月22日，税务、公安机关依法对个别策划闹事、拒不缴税的人员实行了实物查扣的税收保全措施，57户经营户主动补缴国、地税欠税99580元。